（一）評估目標(biāo)

東海轉(zhuǎn)讓黃河機(jī)場股權(quán)適用企業(yè)所得稅特殊性稅務(wù)處理。

（二）評估要點(diǎn)

東海轉(zhuǎn)讓黃河機(jī)場股權(quán)是否滿足兩個條件：
1.收購企業(yè)購買的股權(quán)不低于被收購企業(yè)全部股權(quán)的50%；
2.收購企業(yè)在該股權(quán)收購發(fā)生時的股權(quán)支付金額不低于其交易支付總額的85%。

（三）、交易基本情況

交易基本情況，主要是介紹交易的要素事項。確認(rèn)交易要素事項的法律依據(jù)是民法、行政法，主要證據(jù)有：國稅批文、股權(quán)轉(zhuǎn)賬協(xié)議、股權(quán)發(fā)生和存續(xù)的會計核算資料、工商登記資料、資產(chǎn)交割資料。
本案應(yīng)證明確認(rèn)的與企業(yè)所得稅特殊性稅務(wù)處理相關(guān)的，交易要素事項如下：
1.被收購企業(yè)——黃河機(jī)場。
2.收購企業(yè)——黃河國資委。
3.股權(quán)轉(zhuǎn)讓方——東海。
4.轉(zhuǎn)讓對象（交易性質(zhì)）——東海持有的黃河機(jī)場100%股份。
5.對價形式和金額：黃河國資委以其持有的美蘭公司16%股份，作價8億元，作為收購黃河機(jī)場100%股權(quán)的對價。

（四）主導(dǎo)項目和主導(dǎo)方的確認(rèn)

1.主導(dǎo)項目和主導(dǎo)方的確認(rèn)

根據(jù)交易方案設(shè)計通俗易懂、方便管理層決策、方便行政監(jiān)管的原則，本方案可以考慮：以黃河機(jī)場股權(quán)收購交易為主導(dǎo)項目，以黃河機(jī)場股權(quán)轉(zhuǎn)讓方東海集團(tuán)為本次交易的主導(dǎo)方。與黃河機(jī)場股權(quán)收購相關(guān)的項目及其他交易方作為非主導(dǎo)因素。
主導(dǎo)項目和主導(dǎo)方是總體方案設(shè)計、實(shí)施方案設(shè)計的主線，其他非主導(dǎo)因素是方案的輔線。

2.確認(rèn)主導(dǎo)方的文件依據(jù)

根據(jù)國家稅務(wù)總局公告2010年第4號第十七條第（二）項的規(guī)定，股權(quán)收購的主導(dǎo)方為股權(quán)轉(zhuǎn)讓方（東海集團(tuán)）。
國家稅務(wù)總局公告2010年第4號第十七條原文：“企業(yè)重組主導(dǎo)方，按以下原則確定：（一）債務(wù)重組為債務(wù)人；（二）股權(quán)收購為股權(quán)轉(zhuǎn)讓方；（三）資產(chǎn)收購為資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓方；（四）吸收合并為合并后擬存續(xù)的企業(yè)，新設(shè)合并為合并前資產(chǎn)較大的企業(yè)；（五）分立為被分立的企業(yè)或存續(xù)企業(yè)?！?br>

（五）交易的重點(diǎn)：東海集團(tuán)的納稅義務(wù)問題

本次交易的股權(quán)收購方黃河省國資委，在重組交易過程中不發(fā)生實(shí)際的納稅義務(wù)。因此，本次交易的重點(diǎn)是：東海集團(tuán)的納稅義務(wù)問題。
對于東海集團(tuán)在本次交易中的納稅義務(wù)，重點(diǎn)是：黃河機(jī)場100%股權(quán)轉(zhuǎn)讓是否適用特殊性稅務(wù)處理。

（六）東海轉(zhuǎn)讓黃河機(jī)場股權(quán)適用特殊性稅務(wù)處理

1.文件規(guī)定的適用特殊性稅務(wù)處理的條件

東海集團(tuán)轉(zhuǎn)讓黃河機(jī)場100%股份，是否可以適用特殊性稅務(wù)處理，關(guān)鍵是：是否符合財稅[2009]59號第六條第（二）項和財稅[2014]109號第一條關(guān)于特殊性稅務(wù)處理的適用條件。
一是，財稅[2014]109號第一條規(guī)定的條件：“收購企業(yè)購買的股權(quán)不低于被收購企業(yè)全部股權(quán)的50%”。
二是，財稅[2009]59號第六條第（二）項（二）規(guī)定的條件：“收購企業(yè)在該股權(quán)收購發(fā)生時的股權(quán)支付金額不低于其交易支付總額的85%”。

2.東海集團(tuán)轉(zhuǎn)讓黃河機(jī)場100%股份符合特殊性稅務(wù)處理的條件

用文件語言表述：收購企業(yè)（黃河國資委）購買的股權(quán)（東海持有的100%）不低于被收購企業(yè)（黃河機(jī)場）全部股權(quán)的50%，且收購企業(yè)（黃河國資委）在該股權(quán)收購發(fā)生時的股權(quán)支付金額（8億元）不低于其交易支付總額（8億元）的85%。
通俗地說：黃河國資委購買東海集團(tuán)持有的黃河機(jī)場的100%股權(quán)，已超過被收購企業(yè)黃河機(jī)場全部股權(quán)的50%；黃河國資委本次交易股權(quán)支付額8億元÷交易支付總額8億元=100%＞85%。本次股權(quán)收購交易符合財稅[2009]59號第六條第（二）項和財稅[2014]109號第一條規(guī)定的特殊性稅務(wù)處理條件。

（七）與本次股權(quán)收購相關(guān)交易——東海收購美蘭公司股權(quán)的稅務(wù)處理

東海以貨幣2億元收購黃河國資委持有的美蘭公司4%股權(quán)，依據(jù)《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第七十一條“企業(yè)取得投資資產(chǎn)，通過支付現(xiàn)金方式取得的投資資產(chǎn)，以購買價款為成本”的規(guī)定，東海應(yīng)以實(shí)際支付的成本2億元作為美蘭機(jī)場4%股權(quán)的計稅基礎(chǔ)。

案說：長期股權(quán)投資處置風(fēng)險點(diǎn)的識別評估應(yīng)對

（一）事實(shí)根據(jù)確認(rèn)

1.事實(shí)根據(jù)之一：個別證據(jù)提供的信息假象——實(shí)現(xiàn)投資收益2700萬元

（1）審核。申報審核中發(fā)現(xiàn)該企業(yè)在2008年度確認(rèn)了一筆投資收益2700萬元，對方科目是“其他應(yīng)付款——C公司”，摘要只籠統(tǒng)的注明，是2003年投資清算往來款。
當(dāng)申報審核人員詢問會計人員時，得到的回答是我們都是2007年以后新到公司的，老會計已經(jīng)不在了，情況不清楚。項目組研究后，認(rèn)為問題較嚴(yán)重，向總審作書面重大問題請示。
（2）疑點(diǎn)：總審分析認(rèn)為，該項往來款究竟是經(jīng)營收入還是非經(jīng)營收入？往來款轉(zhuǎn)收入，從所得稅角度是經(jīng)營收入和非經(jīng)營收入對計稅額沒有影響，但是從流轉(zhuǎn)稅角度考慮經(jīng)營收入和非經(jīng)營收入稅收待遇是不一樣的，經(jīng)營收入應(yīng)納流轉(zhuǎn)稅。
（3）復(fù)審意見：進(jìn)一步取證，延伸到2003年往來款的確認(rèn)證據(jù)。

2.事實(shí)根據(jù)之二：補(bǔ)證后申報審核結(jié)論——發(fā)生投資損失3500萬元而不是投資收益

（1）初始投資
1995年3月北京A公司和馬來西亞B公司分別向C公司投資人民幣9500萬元。
（2）投資收回
2002年8月23日終止公司經(jīng)營，北京A公司2003年清算收回投資6000萬元。
（3）會計確認(rèn)的投資損失
A公司于2004年5月進(jìn)行賬務(wù)處理，確認(rèn)股權(quán)投資成本總額人民幣9500萬元，實(shí)際收回投資6000萬元，確認(rèn)投資損失3500萬元。
（4）“其他應(yīng)付款——C公司”確認(rèn)情況
2004年1-5月，由“C公司”轉(zhuǎn)入A公司銀行存款4300萬元，經(jīng)核減與“C公司”往來款后，A公司在確認(rèn)支付清算費(fèi)用1600萬元，將余款2700萬元在“其他應(yīng)付款-C公司”中掛賬處理。該款項實(shí)質(zhì)為A公司代“C公司”管理的資產(chǎn)，其中包括“C公司”應(yīng)付給馬來西亞B公司的清算款項2700萬元。

3.事實(shí)根據(jù)之三：投資損失稅前扣除情況

經(jīng)查實(shí)A公司2004年度-2007年度企業(yè)所得稅匯算清繳申報等相關(guān)資料，“C公司”股權(quán)投資損失未在企業(yè)所得稅稅前扣除。

4. 事實(shí)根據(jù)之四：資產(chǎn)損失發(fā)生年度的確認(rèn)

上述證據(jù)要證明的事實(shí)，投資損失應(yīng)在2008年確認(rèn)。資產(chǎn)損失不是在發(fā)生的起點(diǎn)年度確認(rèn)，而應(yīng)在發(fā)生的截止年度確認(rèn)。資產(chǎn)損失從發(fā)生到截止，有的在一個年度里完成，但多數(shù)是跨年度完成?，F(xiàn)行的資產(chǎn)損失稅前扣除，要求在發(fā)生年度扣除，不得提前或錯后。怎樣確認(rèn)發(fā)生年度，是征納雙方經(jīng)常存在爭議的難點(diǎn)。按終點(diǎn)年度或截止年度確認(rèn)發(fā)生年度，是因為只有在資產(chǎn)損失的終點(diǎn)，有關(guān)證據(jù)才能收集齊全，才有可能評價證據(jù)的確定性和充分性。經(jīng)過證據(jù)取得（取證）、證據(jù)評價（評證）、證明事實(shí)（用證）等三個環(huán)節(jié)，證明了北京A公司的投資過程和投資損失的確認(rèn)情況，結(jié)論是唯一的——投資損失確認(rèn)金額800萬元。
本案的投資過程。初始投資：1995年3月北京A公司向C公司投資人民幣9500萬元；持有投資：1995年3月至2002年8月；投資收回：北京A公司2003年清算收回投資6000萬元；資產(chǎn)損失確認(rèn)：自2002年下半年開始的企業(yè)清算工作至2008年才與外方協(xié)商確認(rèn)執(zhí)行清算協(xié)議的約定，歷經(jīng)七年。

（二）法律依據(jù)確認(rèn)

根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)<企業(yè)資產(chǎn)損失稅前扣除管理辦法>的通知》（國稅發(fā)[2009]88號）文件規(guī)定，投資損失鑒證案資產(chǎn)損失稅前扣除的年度，應(yīng)把握兩個關(guān)鍵點(diǎn)：一是資產(chǎn)損失發(fā)生的年度，二是應(yīng)履行報批手續(xù)。具體規(guī)定如下：
國稅發(fā)[2009]88號第三條規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的上述資產(chǎn)損失，應(yīng)在按稅收規(guī)定實(shí)際確認(rèn)或者實(shí)際發(fā)生的當(dāng)年申報扣除，不得提前或延后扣除。
因各類原因?qū)е沦Y產(chǎn)損失未能在發(fā)生當(dāng)年準(zhǔn)確計算并按期扣除的，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)后，可追補(bǔ)確認(rèn)在損失發(fā)生的年度稅前扣除，并相應(yīng)調(diào)整該資產(chǎn)損失發(fā)生年度的應(yīng)納所得稅額。調(diào)整后計算的多繳稅額，應(yīng)按照有關(guān)規(guī)定予以退稅，或者抵頂企業(yè)當(dāng)期應(yīng)納稅款。
國稅發(fā)[2009]88號第四條規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的資產(chǎn)損失，按本辦法規(guī)定須經(jīng)有關(guān)稅務(wù)機(jī)關(guān)審批的，應(yīng)在規(guī)定時間內(nèi)按程序及時申報和審批。

（三）稅收權(quán)利義務(wù)確認(rèn)

如果按照個別證據(jù)提供的假象，形成投資收益2700萬元，納稅人發(fā)生了納稅義務(wù)，應(yīng)納稅額675萬元。
如果按照鑒證結(jié)論全部證據(jù)所證明的事實(shí)，形成投資損失確認(rèn)金額800萬元，納稅人發(fā)生了資產(chǎn)損失稅前抵扣的權(quán)利，減少納稅額200萬元。

（四）合法性、合理性的判斷

本案長期股權(quán)投資處置結(jié)果是損失還是收益，不存在自由裁量問題，應(yīng)根據(jù)會計準(zhǔn)則和稅收制度確認(rèn)。資產(chǎn)損失申報扣除年度應(yīng)根據(jù)有關(guān)文件確認(rèn)，同樣沒有自由裁量的空間。
就投資損失鑒證案來看，資產(chǎn)損失發(fā)生年度的確認(rèn)及應(yīng)履行的審批行為，均屬于羈束行政行為，因此投資損失鑒證案的風(fēng)險點(diǎn)是合法性問題，而不是合理性問題。

（五）實(shí)體法事項、程序法事項的判斷

投資損失鑒證案交易事實(shí)的確認(rèn)，納稅義務(wù)發(fā)生情況的確認(rèn)，都屬于實(shí)體法事項；投資損失鑒證案的會計處理、納稅申報、資產(chǎn)損失報批都屬于程序法事項。

（六）風(fēng)險點(diǎn)判斷

投資損失鑒證案的風(fēng)險點(diǎn)有三個，經(jīng)營收入還是投資收益的判斷風(fēng)險，納稅義務(wù)和損失扣除權(quán)利的實(shí)體法風(fēng)險，專項審批制度的程序法風(fēng)險。

（七）風(fēng)險級別判斷

根據(jù)判斷標(biāo)準(zhǔn)，本案屬于高級別風(fēng)險事項，一是合法性風(fēng)險，征納雙方?jīng)]有自由裁量或職業(yè)判斷的空間；二是程序法風(fēng)險，損失發(fā)生時間應(yīng)確認(rèn)在哪一年。

（八）風(fēng)險防范措施

風(fēng)險防范措施到位且有效，一是排除了合法性的爭議，不是收益而是損失；二是排除了程序法的爭議，損失發(fā)生在2008年，允許稅前扣除。
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